Alerta setmanal de continguts (setmana 28 del 2024)

Ens dirigim a vostès amb l’objectiu de proporcionar-los informació crucial sobre les implicacions fiscals relacionades amb el lloguer d’habitatges que la seva empresa promotora no ha aconseguit vendre. És fonamental que considerin acuradament les opcions disponibles per evitar incórrer en elevats costos fiscals innecessaris.

Si la seva empresa ha construït habitatges que no han estat transmesos i decideix posar-los a lloguer per obtenir rendibilitat, és imprescindible comprendre les conseqüències fiscals d’aquesta decisió. En particular, han de parar esment a l’exempció d’IVA aplicable al lloguer d’habitatges a particulars que pot resultar en un cost fiscal significatiu per a la seva empresa.

Autoconsum i sectors diferenciats

Quan la seva empresa decideix llogar els habitatges, es generen dues activitats diferents:

1. Promoció immobiliària (activitat no exempta d’IVA): per la qual es repercutirà IVA.
2. Lloguer d’habitatges (activitat exempta d’IVA): per la qual no es repercutirà IVA.

Atès que aquestes activitats estan emmarcades en dues classificacions nacionals d’activitats econòmiques (CNAE) diferents (411 per a promoció immobiliària i 682 per a lloguer d’habitatges), s’aplicarà el règim de sectors diferenciats.

Venda interna i autoconsum

Pels habitatges que es lloguin i que passin del sector de “promoció” al sector de “lloguer”, es produirà un “autoconsum intern”:

• La seva empresa ha de fer una “venda interna” i emetre una factura en la qual actua com a emissora i receptora al mateix temps.
• En aquesta factura, ha de repercutir IVA sobre el valor de l’habitatge (es pot usar el valor comptable com a referència).
• Aquest IVA es considera suportat pel sector de “lloguer” i no és deduïble, obligant la seva empresa a assumir aquest cost.

Per exemple, si comença a llogar dos habitatges amb un valor comptable total de 200.000 euros, ha d’ingressar a Hisenda un IVA de 20.000 euros (10% per ser habitatges).

Alternatives per evitar costos fiscals

Afortunadament, existeixen alternatives que poden evitar aquests costos fiscals:

1. Lloguer amb opció de compra:
   • Els habitatges continuen afectes al sector de “promoció”, evitant l’autoconsum pel lloguer.
   • Encara que el lloguer duri més de dos anys, la seva venda posterior manté el caràcter de primer lliurament i continua tributant per IVA.
2. Lloguer amb serveis hotelers:
3. Aquesta activitat repercuteix IVA, no constitueix un sector diferenciat i tampoc genera autoconsum.
4. És crucial vendre els habitatges en temps específics per evitar costos fiscals addicionals:
   • Si es venen abans que l’empresa els hagi utilitzat més de dos anys en aquesta activitat, la venda manté el caràcter de primer lliurament, tributant per IVA sense més complicacions.
   • Si es venen després de més de deu anys, la venda està exempta d’IVA i no cal cap regularització.
   • Si es venen entre el segon i el desè any, s’aplica la “regularització per venda de béns d’inversió”, retornant l’IVA suportat en la construcció dels habitatges en proporció als anys que faltin per completar el termini de deu anys.

• Atenció. És fonamental que la seva empresa avaluï detingudament les implicacions fiscals de les diferents opcions de lloguer i triï l’estratègia que millor s’adapti a les seves necessitats i objectius financers.

El TEAC canvia de criteri per determinar la base imposable de l’IVA en els autoconsums de béns

D’altra banda, volem informar-los que la resolució del Tribunal Econòmic Administratiu Central (TEAC) de 17 d’abril de 2024, ha modificat el criteri d’aquest òrgan sobre la determinació de la base imposable de l’IVA en l’autoconsum de béns, recollit en les seves resolucions núm. 1993/2005, de 8 d’octubre de 2008, i núm. 6934/2019, de 16 de desembre de 2021.

El TEAC ha dictaminat que el gravamen de l’autoconsum de béns previst en l’article 9.1r.d) de la Llei de l’impost sobre el valor afegit (LIVA) té com a objectiu garantir la igualtat de tracte entre els subjectes passius. Aquesta mesura busca assegurar que les empreses que exerceixen una activitat exempta d’IVA, i que, per tant, no poden deduir l’IVA suportat en adquirir béns empresarials, enfrontin la mateixa càrrega fiscal que aquelles que duen a terme la mateixa activitat mitjançant béns produïts per elles mateixes sense pagar l’IVA.

La normativa comunitària estableix que en casos d’autoconsum, la base imposable ha de ser el preu de compra dels béns o de béns similars, o, en absència d’un preu de compra, el preu de cost. Aquests preus han de ser avaluats en el moment en què s’efectuen les operacions.

1. Preu de compra:
   • La base imposable s’estableix en funció del valor residual dels béns en el moment del seu destí o afectació.
2. Preu de cost:
3. En absència d’un preu de compra, la base imposable es determina pel preu de cost, incloent-hi tots els costos suportats i el valor dels béns millorats o acabats per un tercer.
4. No s’inclou el valor dels béns o serveis pels quals s’hagin suportat quotes d’IVA no deduïdes.

Es considera que el subjecte passiu ha suportat quotes d’IVA no deduïbles no sols quan les hagi suportat directament, sinó també quan aquestes estiguin incloses en el preu dels béns adquirits, pel fet que van ser suportades en fases anteriors del procés de producció o distribució sense haver-se deduït en cap d’aquestes fases.

En el cas específic analitzat en la resolució, es conclou que no és procedent incloure en la base imposable de l’autoconsum el cost d’un terreny sobre el qual el subjecte passiu va construir un habitatge, ja que no es va acreditar que el preu de compra del terreny inclogués quotes d’IVA no deduïdes.

En conclusió, en llogar habitatges, la seva empresa s’enfronta a la necessitat de fer una “venda interna”, generant autoconsum. El canvi de criteri del TEAC afecta directament com es determina la base imposable d’aquest autoconsum. Segons la nova resolució del TEAC, la base imposable de l’IVA en autoconsum de béns s’ha de basar en el preu de compra o cost, la qual cosa influeix en la factura interna que la seva empresa ha d’emetre en llogar habitatges.

Per a optimitzar la gestió fiscal i evitar costos innecessaris, la seva empresa ha de considerar acuradament les alternatives al lloguer d’habitatges i assegurar-se de complir la nova normativa del TEAC sobre la base imposable de l’IVA en autoconsums de béns.

Ara que estem ens trobem en plena campanya de la declaració de l’impost sobre societats, li recordem que si la seva empresa és de reduïda dimensió té dret a interessants incentius (llibertat d’amortització per creació d’ocupació, amortització doble…). Li expliquem quins són i els seus requisits.

Consideració d’empresa de reduïda dimensió

Li recordem que perquè la seva empresa tingui el caràcter de reduïda dimensió (ERD) i pugui gaudir dels incentius fiscals aplicables en aquests casos en la declaració de l’impost sobre societats (llibertat d’amortització per creació d’ocupació, amortització doble…), el seu volum de negocis en l’exercici anterior ha d’haver estat inferior a deu milions d’euros (si forma part d’un grup, per calcular aquesta xifra ha de tenir en compte les dades consolidades del grup).

No obstant això, encara que en un exercici el volum de negocis superi els deu milions d’euros (i deixi de ser pime en l’exercici següent), pot ser que encara pugui continuar gaudint d’aquests incentius tres anys més. Això passarà si en l’exercici en el qual superi aquest volum i en els dos exercicis anteriors ha complert els requisits per a ser pime.

També es pot prorrogar el règim si el límit de l’import net del volum de negocis (INVN) se supera en fer-se una operació protegida del règim de reestructuració empresarial, quan les entitats que efectuen l’operació fossin ERD en el període en el qual es va efectuar i en els dos anys anteriors.

• Atenció. Si ha iniciat una activitat econòmica, l’INVN a tenir en compte és el corresponent al temps en el qual s’ha desenvolupat l’activitat efectiva, elevant-se a l’any.

Si l’entitat forma part d’un grup d’empreses, pot aplicar el règim d’ERD si l’INVN conjunt és inferior als 10.000.000 €. Per a aquest còmput no es tenen en compte les operacions fetes entre entitats del grup.

Quins components cal considerar per determinar l’INVN?

Components positius:

1. Les vendes i prestacions de serveis derivats de l’activitat ordinària de l’empresa.
2. Els lliuraments de béns i prestacions de serveis que efectuï l’empresa a canvi d’actius no monetaris o com a contraprestació de serveis que li representen despeses.
3. La part de les subvencions atorgades en funció de les unitats de producte venudes i que forma part del seu preu de venda.

Components negatius:

1. Les devolucions de vendes.
2. Els ràpels sobre vendes o prestacions de serveis.
3. Els descomptes comercials que s’efectuïn en els ingressos objecte de còmput en el volum anual de negocis.

Incentius fiscals

Els incentius fiscals són els següents:

• Llibertat d’amortització per a inversions generadores d’ocupació, fins a un màxim de 120.000 € per cada persona/any d’increment de plantilla.
• Amortització accelerada
• Reserva d’anivellament
• Pèrdues per deterioració dels crèdits per insolvències de deutors, fins a l’1% dels deutors existents a la conclusió de període impositiu.
• Deducció de la recuperació del cost del bé recollit en les quotes d’arrendament pagades, quan s’adquireixen béns mobles o immobles en règim d’arrendament financer, amb el límit del coeficient màxim de taules multiplicat per 3.

1. Llibertat d’amortització per a inversions en immobilitzat material i inversions immobiliàries generadores d’ocupació.

Els elements nous de l’immobilitzat material i de les inversions immobiliàries, afectes a activitats econòmiques, poden ser amortitzats lliurement sempre que, durant els vint-i-quatre mesos següents a la data de l’inici del període impositiu en què els béns adquirits entrin en funcionament, la plantilla mitjana total de l’empresa s’incrementi respecte de la plantilla mitjana dels dotze mesos anteriors, i aquest increment es mantingui durant un període addicional de vint-i-quatre mesos.

La quantia de la inversió que es pot beneficiar del règim de llibertat d’amortització és la que resulti de multiplicar la xifra de 120.000 euros pel referit increment calculat amb dos decimals.

Per al càlcul de la plantilla mitjana total de l’empresa i del seu increment es prenen les persones ocupades, en els termes que disposi la legislació laboral, tenint en compte la jornada contractada en relació amb la jornada completa.

La llibertat d’amortització és aplicable des de l’entrada en funcionament dels elements que s’hi puguin acollir a ella.

El règim previst també és aplicable als elements encarregats en virtut d’un contracte d’execució d’obra subscrit en el període impositiu, sempre que la seva posada a disposició sigui dins dels dotze mesos següents a la seva conclusió. És igualment d’aplicació als elements de l’immobilitzat material i de les inversions immobiliàries construïts per la mateixa empresa.

• Atenció. Si s’aplica la llibertat d’amortització amb creació d’ocupació, i la societat realitza més d’una activitat econòmica, no cal que l’element adquirit i l’increment d’ocupació es facin en la mateixa activitat, perquè el còmput de creació d’ocupació es fa en l’àmbit de contribuent i no d’activitat.

En el cas que s’incomplís l’obligació d’incrementar o mantenir la plantilla s’ha d’ingressar la quota íntegra que hagués correspost a la quantitat deduïda en excés més els interessos de demora corresponents. L’ingrés de la quota íntegra i dels interessos de demora es farà conjuntament amb l’autoliquidació corresponent al període impositiu en el qual s’hagi incomplert una obligació o l’altra.

• Atenció. Els elements nous de l’immobilitzat material i de les inversions immobiliàries, afectes a activitats econòmiques, objecte d’un contracte d’arrendament financer i posats a la disposició de l’empresa en el període impositiu en el qual té la consideració de reduïda dimensió, poden gaudir de llibertat d’amortització a condició que s’exerciti l’opció de compra i es compleixin els requisits establerts sobre increment i manteniment d’ocupació.

2. Amortització accelerada per a béns de l’immobilitzat material, inversions immobiliàries i intangibles sense manteniment d’ocupació.

Els elements nous de l’immobilitzat material i de les inversions immobiliàries, així com els elements de l’immobilitzat intangible, afectes en tots dos casos a activitats econòmiques, posats a la disposició del contribuent en el període impositiu en el qual tingui la consideració d’empresa de reduïda dimensió, es poden amortitzar en funció del coeficient que resulti de multiplicar per 2 el coeficient d’amortització lineal màxim previst en les taules d’amortització oficialment aprovades.

La Direcció General de Tributs considera, respecte dels immobilitzats intangibles, qualificats mercantilment com a actius de vida útil indefinida, als quals es refereix l’article 12.2 de la LIS, així com en el cas del fons de comerç, que es pot deduir el 150 % de l’import que resulti d’aplicar per a ells l’amortització fiscal màxima del 5 % (DGT V0540-20).

• Atenció. Per aplicar l’amortització accelerada s’exigeix que l’element tingui coeficient en les taules, cosa que no passa, per exemple, en les obres de condicionament d’un local arrendat (DGT consulta V1957-12).

3. Pèrdues per deterioració dels crèdits per possibles insolvències de deutors

Els requisits perquè siguin deduïbles les perdudes per deterioració són els següents:

1. L’entitat ha de ser considerada de reduïda dimensió en el període impositiu en el qual sigui deduïble la pèrdua.

• Atenció. Si en un any el contribuent ha perdut la condició d’ERD, el saldo acumulat de la pèrdua per deterioració global d’insolvències reverteix de forma fraccionada a mesura que l’entitat procedeix a registrar les seves noves pèrdues per deterioració pel sistema individualitzat. És a dir, les noves pèrdues per deterioració no són fiscalment deduïbles fins que s’esgoti el saldo acumulat de la pèrdua per deterioració global registrada en exercicis anteriors.

2. La quantia de la dotació no pot sobrepassar l’1% del saldo dels deutors existents a la conclusió del període impositiu.

A aquest efecte, no s’inclouen en aquest saldo els deutors sobre els quals s’hagués reconegut la pèrdua per deterioració dels crèdits per insolvències establertes en l’article 13.1 de la llei d’aquest impost i aquells altres les pèrdues per deterioració dels quals no tinguin el caràcter de deduïbles segons el que es disposa en aquest article.

3. El saldo de la dotació efectuada per aquest mètode al tancament del període impositiu no pot excedir de l’1% dels citats deutors existents a la seva conclusió.
4. Els contribuents que compleixin les condicions de l’article 101 de la LIS en els períodes impositius que s’iniciïn l’any 2021 i l’any 2022 poden deduir, en aquests períodes, les pèrdues per deterioració dels crèdits derivades de les possibles insolvències de deutors quan en el moment de la meritació de l’impost el termini que hagi transcorregut des del venciment de l’obligació a què es refereix la lletra a) de l’apartat 1 de l’article 13 d’aquesta llei sigui de tres mesos.

4. Reserva d’anivellament de bases imposables

Només poden aplicar aquest incentiu les entitats que tinguin la consideració d’empreses de reduïda dimensió (ERD) i que apliquin el tipus general (les entitats de nova creació no poden aplicar aquest incentiu fiscal en tributar a un tipus inferior que el general en els dos primers exercicis en què obtinguin beneficis)

Consisteix a reduir la base imposable de l’exercici com a màxim en un 10 % del seu import, amb un límit quantitatiu de fins a 1.000.000 €.

Si en els 5 exercicis posteriors a la dotació d’aquesta reserva es genera una base imposable negativa, aquesta es redueix obligatòriament amb l’import de la reserva. Si transcorren cinc anys i no s’ha aplicat la reserva íntegrament, per no haver tingut durant aquest període bases negatives, l’import que resti se suma a la base imposable d’aquest últim exercici.

Per l’import minorat és obligatori dotar una reserva indisponible amb càrrec als beneficis de l’any en què es redueix la base. Si no existeixen beneficis suficients en l’exercici de reducció, s’ha de dotar en els exercicis següents quan sigui possible (la reserva només serà disponible quan el soci exerceixi el seu dret a separar-se de la societat, quan s’elimini, totalment o parcialment, a conseqüència d’operacions de reestructuració empresarial o quan una norma de caràcter legal així ho prevegi).

Ha de tenir present que, si el 2016 va aplicar la reserva d’anivellament i encara té pendent saldo per integrar d’aquest any, en aquest exercici ha de fer l’ajust positiu corresponent per la totalitat d’aquest saldo perquè ja hauran transcorregut els cinc anys que marca el legislador per retornar l’incentiu fiscal. La reserva que va dotar en aquest exercici passa a ser disponible.

Els autònoms són els únics que poden triar la base per la qual cotitzen. Aquesta decisió és molt important, ja que d’ella en depenen les prestacions presents i la seva futura pensió. La base de cotització es pot modificar fàcilment i de manera telemàtica a través del sistema RED. No obstant això, cal tenir en compte els tràmits i els períodes per fer el canvi.

• Atenció. L’elecció que es faci de la quota serà molt important, perquè aquest és el paràmetre que marca la quantia de les prestacions que rebrà l’autònom en cas de malaltia, accident, atur, maternitat o jubilació.

Li recordem que hi ha un nou sistema de cotització per a autònoms en funció dels seus rendiments nets. Si és autònom i necessita actualitzar la seva base de cotització, haurà d’ajustar la seva base de cotització al tram corresponent pels seus nous rendiments. La pròxima modificació té efectes a partir de l’1 de setembre i la pot fer fins al pròxim 31 d’agost.

Atenció. És important que tingui en compte que la base de cotització està relacionada amb els rendiments reals que ha de tenir durant l’any 2024.

Si al llarg de l’any es preveu una variació dels rendiments nets, cada dos mesos es pot seleccionar una nova base de cotització i, per tant, una nova quota adaptada als rendiments amb un màxim de sis canvis a l’any. Aquesta modificació serà efectiva en les següents dates:

• 1 de març de 2024, si la sol·licitud es formula entre l’1 de gener i l’últim dia natural del mes de febrer.
• 1 de maig de 2024, si la sol·licitud es formula entre l’1 de març i el 30 d’abril.
• 1 de juliol de 2024, si la sol·licitud es formula entre l’1 de maig i el 30 de juny.
• 1 de setembre de 2024, si la sol·licitud es formula entre l’1 de juliol i el 31 d’agost.
• 1 de novembre de 2024, si la sol·licitud es formula entre l’1 de setembre i el 31 d’octubre.
• 1 de gener de l’any 2025, si la sol·licitud es formula entre l’1 de novembre i el 31 de desembre.

Per tant, ara, fins al 31 d’agost pot fer un canvi de tram si ho considera oportú. Aquest serà l’últim dia per a sol·licitar el canvi de bases de cotització per al període d’estiu. D’aquesta manera, si creu que durant l’estiu els seus ingressos variaran, podrà readaptar les seves quotes a la Seguretat Social.

Com calculo els meus rendiments?

De l’import resultant es deduirà un 7 % en concepte de despeses generals, excepte en els casos en què el treballador autònom reuneixi les següents característiques, on el percentatge serà del 3 %:

• Administrador de societats mercantils capitalistes la participació de les quals sigui major o igual al 25 %.
• Soci en una societat mercantil capitalista amb una participació major o igual al 33 %.

Per a l’aplicació del percentatge indicat del 3 %, n’hi ha prou amb haver figurat noranta dies en alta en aquest règim especial, durant el període a regularitzar, en qualsevol dels supòsits citats anteriorment.

Partint de la mitjana mensual d’aquests rendiments nets anuals, se seleccionarà la base de cotització que determinarà la quota a pagar.

Anualment, la Llei de pressupostos generals de l’Estat establirà una taula de bases de cotització general i una de reduïda que es dividiran en trams consecutius d’imports de rendiments nets mensuals als quals s’assignaran, per cada tram, unes bases de cotització màxima i mínima mensual.

Durant l’any 2024, la taula general i la taula reduïda i les bases màximes i mínimes aplicables als diferents trams de rendiments nets seran les següents (Ordre PJC/51/2024, de 29 de gener):

Què passa si trio una base de cotització que finalment no es correspon amb els meus rendiments definitius?

Les bases mensuals triades cada any, tindran un caràcter provisional, fins que es procedeixi a la regularització anual de la cotització.

Finalitzat l’any natural l’Administració Tributària facilitarà a la Tresoreria informació sobre els rendiments anuals reals percebuts. Si la quota triada durant l’any resultés inferior a l’associada als rendiments comunicats per l’Administració Tributària corresponent, es notificarà al treballador l’import de la diferència. Aquest import haurà de ser abonat abans de l’últim dia del mes següent a aquell en què s’hagi rebut la notificació amb el resultat de la regularització.

Si, per contra, la cotització fos superior a la corresponent a la base màxima del tram en el qual estiguin compresos els rendiments, la Tresoreria procedirà a reintegrar la diferència abans del 30 d’abril de l’exercici següent a aquell en el qual la corresponent Administració Tributària hagi comunicat els rendiments computables.

• Atenció. Regularització 2023: durant el segon semestre del 2024, la Tresoreria General de la Seguretat Social regularitzarà les cotitzacions mensuals efectuades per cada autònom durant l’any 2023 una vegada que hagin declarat davant Hisenda l’import dels rendiments nets obtinguts durant l’exercici.

Com a administrador de la societat, vostè pot arribar a tenir la falsa sensació de control total de l’empresa. En concret, la sensació pot arribar a fer-li pensar que vostè pot comprar o vendre qualsevol cosa de l’empresa, si ho considera adequat. Però el càrrec d’administrador té límits, i un d’ells són els actius essencials.

La junta general d’una societat té unes competències detallades en la Llei de societats de capital.

Tothom sap que la junta general ha d’aprovar comptes, gestió social, nomenar o separar administradors, liquidadors o auditors de compte. De la mateixa manera que és la junta qui modifica estatuts, o augmenta i redueix el capital social.

En el mateix sentit, és la junta qui decideix la dissolució, fusió, escissió, aprova el balanç final de liquidació o suprimeix o limita el dret d’adquisició preferent. Però hi ha una competència que a vegades ens n’oblidem: l’adquisició o alienació d’actius essencials.

Venda d’actius essencials

Un actiu essencial ho és quan l’import de l’operació supera el 25% del valor dels actius que figuren en el balanç. Encara que els nostres tribunals han marcat nous criteris en els últims dos anys.

En concret, per a determinar si un actiu és essencial, convé analitzar si l’operació afecta de manera substancial la posició jurídica o econòmica dels socis, o l’estructura de l’empresa. En el mateix sentit, cal analitzar si l’operació hauria de ser competència de la junta general.

Al final la idea és bastant intuïtiva: si com a administrador vol vendre un bé que és bàsic per a la pròpia empresa, aquesta decisió l’ha de prendre la junta general. Això seria el lògic quan una empresa de fabricació d’automòbils es vengui la pròpia fàbrica. O si una societat que administra un hotel, es ven l’hotel i la llicència hotelera. Al cap i a la fi, en alguns casos és intuïtiu, però en d’altres no tant.

Hem de preguntar-nos llavors: ens està portant aquesta operació a la liquidació o dissolució de la societat? Podríem preguntar-nos també: les operacions de finançament podrien entrar en aquest aspecte? El Suprem les ha descartat.

Curiosament, la DGRN ha establert que existeix filtre notarial per a aquesta mena d’operacions: si el notari arriba a conèixer que es tracta d’un actiu essencial, el notari no ha d’autoritzar l’escriptura, tret que consti autorització de junta general.

Finalment, ens preguntem: què succeeix si es ven un actiu essencial sense autorització de la junta? El nostre criteri és que l’operació és nul·la, i ha de retrotreure’s al moment anterior. No obstant això, no hi ha consens ni doctrinal ni jurisprudencial.